Nowelizacja ustawy o rachunkowości zmienia definicję jednostki dominującej. Obowiązkiem sporządzania sprawozdań skonsolidowanych zostaną objęte także przedsiębiorstwa państwowe, które posiadają udziały w jednostkach podporządkowanych.

Nowelizacja ustawy o rachunkowości z 18 marca 2008 r. wprowadza wiele nowych przepisów, które zaczną obowiązywać od 1 stycznia 2009 r. Część z nich dotyczy przepisów w zakresie grupy kapitałowej.

Nowa definicja

Krzysztof Gmur, starszy menedżer w dziale audytu firmy PricewaterhouseCoopers, zwraca uwagę na modyfikację definicji pojęcia - jednostka dominująca, zawartego w art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości.

Ekspert przypomina, że obecnie obowiązujące przepisy za jednostkę dominującą uznają spółkę handlową, sprawującą kontrolę lub współkontrolę nad inną jednostką. Nowelizacja ustawy spowoduje, że jednostką dominującą będzie mogła być nie tylko spółka handlowa, ale także przedsiębiorstwo państwowe.

- Przepis ten spowoduje, że obowiązkiem sporządzania sprawozdań skonsolidowanych zostaną objęte także przedsiębiorstwa państwowe, które posiadają udziały lub akcje w jednostkach podporządkowanych - twierdzi nasz rozmówca. Dodaje również, że przepis ten zmieni na przykład podejście do kwestii rozliczania połączeń jednostek gospodarczych na podstawie rozdziału 4a ustawy o rachunkowości. Przykładowo, zgodnie z ustawą w obecnym kształcie, połączenia jednostek zależnych w 100 proc. od przedsiębiorstwa państwowego mogą być rozliczane jedynie metodą nabycia. Gdyby jednostki te były zależne od spółki handlowej, a nie od przedsiębiorstwa państwowego, to w tym wypadku należałoby zastosować metodę łączenia udziałów.

- Dzieje się tak ze względu na fakt, że art. 44c ust. 2 ustawy o rachunkowości odwołuje się do pojęcia jednostki dominującej przy formułowaniu warunku, który musi być spełniony, aby jednostka mogła zastosować metodę łączenia udziałów - wyjaśnia Krzysztof Gmur. Ponieważ przedsiębiorstwo państwowe nie jest objęte zakresem definicji jednostki dominującej, warunek zastosowania metody łączenia udziałów nie jest spełniony. Ekspert podkreśla, że po 1 stycznia 2009 r. do takiego samego połączenia spółek będzie można zastosować zarówno metodę nabycia, jak i łączenia udziałów. Ma to praktyczne implikacje ze względu na fakt, że metoda nabycia powoduje konieczność wyceny aktywów netto przejmowanej jednostki w wartości godziwej, podczas gdy stosując metodę łączenia udziałów, aktywa netto byłyby wyceniane w wartości księgowej.

Ujęcie w sprawozdaniu

Z kolei Agata Wiktorowicz, z działu audytu firmy PricewaterhouseCoopers zwraca uwagę na zmianę w art. 62 i 63 ustawy o rachunkowości. Przepisy te dotyczą stosowania metody praw własności do wyceny i prezentacji udziałów w jednostkach podporządkowanych w sprawozdaniach zarówno skonsolidowanych, jak i jednostkowych jednostek dominujących, wspólników jednostek współzależnych i znaczących inwestorów.

Nowe przepisy - według eksperta - ujednolicą sposób stosowania metody praw własności pomiędzy sprawozdaniami skonsolidowanymi i jednostkowymi. W obecnie obowiązujących przepisach art. 62 ustawy o rachunkowości ma zastosowanie do sprawozdań skonsolidowanych, a art. 63 - do sprawozdań jednostkowych. Nowy art. 63 będzie obejmował jednocześnie oba sposoby prezentacji.

- W związku z tym w sprawozdaniach jednostkowych pojawi się pozycja - Udziały w jednostkach podporządkowanych wyceniane metodą praw własności, która do tej pory występowała tylko w sprawozdaniach skonsolidowanych - twierdzi rozmówczyni. Wyjaśnia również, że według obecnie obowiązującej regulacji w sprawozdaniach jednostkowych udziały i akcje wyceniane metodą praw własności prezentowane są w łącznej pozycji - Udziały i akcje w jednostkach powiązanych bez względu na sposób ich wyceny.

Doprecyzowano także przepis dotyczący wyłączenia w rachunku zysków i strat z wartości udziału w wyniku netto jednostki podporządkowanej, zysków lub strat z tytułu transakcji dokonanych pomiędzy jednostkami objętymi sprawozdaniem finansowym. Wyłączenie dotyczy tylko części zysku lub straty proporcjonalnej do posiadanych udziałów w jednostce podporządkowanej.

Agata Wiktorowicz przyznaje również, że nowelizacja pomija obecnie istniejącą regulację art. 62 ust. 4 ustawy o rachunkowości, która wskazuje, że sprawozdanie skonsolidowane powinno obejmować wartości pochodzące ze skonsolidowanego sprawozdania finansowego jednostki podporządkowanej, która jest jednostką dominującą dla innych jednostek. Generalna regulacja w zakresie ujmowania poszczególnych jednostek różnych szczebli w strukturze grupy kapitałowej została zawarta w art. 59 ustawy.

Próg istotności

Nowelizacja ustawy o rachunkowości wprowadza zmiany również w art. 58 ustawy o rachunkowości, który zawiera możliwość wyłączenia jednostek z zakresu konsolidacji z uwagi na ich nieistotność.

Roger Romański, menedżer w dziale audytu firmy PricewaterhouseCoopers podkreśla, że modyfikacja tego przepisu ogranicza możliwość stosowania kryterium istotności przy konsolidacji jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej. Ekspert wskazuje, że dotychczas możliwe było nieobejmowanie danych finansowych jednostki zależnej lub współzależnej, jeżeli dane tych jednostek były indywidualnie nieistotne dla skonsolidowanego sprawozdania grupy (tj. indywidualnie nie powodowały zniekształcenia rzetelnej i jasnej prezentacji sytuacji majątkowej i finansowej grupy kapitałowej).

- Po 1 stycznia 2009 r. grupy kapitałowe sporządzające skonsolidowane sprawozdania finansowe będą musiały rozpatrywać kryterium istotności łącznie dla wszystkich spółek objętych konsolidacją - twierdzi nasz rozmówca. Dodaje, że jeżeli przykładowo dane finansowe dwóch lub większej liczby jednostek wchodzących w skład grupy będą indywidualnie nieistotne dla skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy, lecz ich łączne dane będą z punktu widzenia grupy istotne, to spółki takie będzie trzeba objąć konsolidacją. Przepis ten będzie dotyczyć zarówno jednostek zależnych, jak i współzależnych.

Zmiana ustawy o rachunkowości ujednolica podejście stosowane w polskim prawie bilansowym z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF), które podobnie jak wprowadzona nowelizacja traktują pojęcie istotności informacji w sprawozdaniu z punktu widzenia sprawozdania finansowego jako całości.

Roger Romański twierdzi również, że na istotność danych w sprawozdaniu finansowym wpływa ich przydatność dla czytelników sprawozdania z jednej strony, a także ograniczenia czasowe i kosztowe ze strony spółek przygotowujących sprawozdania. Pominięcie niektórych danych możliwe jest, jeżeli ich brak nie wpłynie na decyzje gospodarcze podejmowane przez użytkowników sprawozdania.

- Z drugiej strony przyjęcie przez firmy zbyt wysokiego progu istotności może spowodować zniekształcenie danych finansowych bądź ich niekompletne ujęcie - uważa ekspert. Wprowadzona zmiana w ustawie o rachunkowości ma na celu ograniczenie ryzyka, że dane finansowe w sprawozdaniu finansowym będą niekompletne i przez to będą zniekształcać wiarygodność sprawozdania.

Ważne

Od 1 stycznia 2009 r. konsolidacją będzie można nie obejmować jednostki zależnej, jeżeli dane finansowe tej jednostki nie wpływają na rzetelny obraz i wynik finansowy wykazywany w sprawozdaniu finansowym. Jeżeli te kryteria spełnia dwie lub więcej jednostek zależnych, a ich łączne dane są istotne, to jednostki te należy objąć konsolidacją

CZYM JEST KONSOLIDACJA

Zgodnie z ustawą o rachunkowości przez konsolidację rozumie się łączenie sprawozdań finansowych jednostek tworzących grupę kapitałową przez sumowanie odpowiednich pozycji sprawozdań finansowych jednostki dominującej i jednostek zależnych, z uwzględnieniem niezbędnych wyłączeń i korekt.

Grupą kapitałową jest natomiast jednostka dominująca wraz z jednostkami zależnymi.

Agnieszka Pokojska

agnieszka.pokojska@infor.pl

PODSTAWA PRAWNA

Art. 1 ust. 3, 26 i 27 ustawy z 18 marca 2008 r. o zmianie ustawy o rachunkowości (Dz.U. nr 63, poz. 393).